Lohnbuchhaltung

Reisekosten sind

• Fahrtkosten
• Verpflegungsmehraufwendungen
• Übernachtungskosten
• Reisenebenkosten

Reisekosten, die Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer im Rahmen ihrer beruflich veranlassten Auswärtstätigkeit aufwenden, können von Arbeitgeberinnen und Arbeitgebern in bestimmten Grenzen steuerfrei erstattet werden. Nicht vom Arbeitgeber erstattete Reisekostenaufwendungen stellen Werbungskosten dar.

Beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit

Eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit liegt vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und nicht an seiner ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig wird.

Erste Tätigkeitsstätte

Mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts wurde der Begriff der ersten Tätigkeitsstätte gesetzlich definiert (§ 9 Abs. 4 EStG). Der Gesetzgeber trug dabei der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (v. 9.6.2011 BStBl 2012 II S. 34ff.) Rechnung, wonach ein Arbeitnehmer nicht mehr als eine erste Tätigkeitsstätte haben kann.

Als erste Tätigkeitsstätte gilt jede ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers. Als ortsfeste betriebliche Einrichtung kommen im Regelfall die Räume des Betriebs in Betracht. Erste Tätigkeitsstätte kann aber auch eine Filiale, eine Niederlassung oder ein „verbundenes Unternehmen“ sein, sofern es sich hier um ortsfeste Einrichtungen handelt. Selbst der Sitz eines Kunden kann für den Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte sein, wenn der Arbeitnehmer diesem Kunden dauerhaft zugeordnet ist.

Festlegung der ersten Tätigkeitsstätte

Maßgeblich ist die arbeitsvertragliche oder dienstrechtliche Zuordnung durch die Arbeitgeberin bzw. den Arbeitgeber. Dauerhaft heißt, dass die Zuordnung unbefristet bzw. für die Dauer des Dienstverhältnisses bzw. mindestens über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus erfolgt ist (§ 9 Abs. 4 Satz 3 EStG). Fehlt es an einer arbeitsvertraglichen oder dienstrechtlichen Zuordnung durch den Arbeitgeber, gilt als erste Tätigkeitsstätte diejenige betriebliche Einrichtung,

• an der die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer typischerweise tätig werden soll
• oder mindestens ein Drittel der vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit oder zwei volle Arbeitstage verbringt (§ 9 Abs. 4 Satz 4 Nr. 2 EStG).

Diese quantitativen Prüfkriterien sind immer erst dann heranzuziehen, wenn es an einer arbeitsrechtlichen Zuordnung fehlt. Das neue steuerliche Reisekostenrecht geht damit von einer vorrangigen arbeitsrechtlichen Zuordnung aus. Diese gilt auch, wenn der Arbeitnehmer dort nur einen geringen Teil seiner Arbeitszeit verbringt.

Beispiel:

Ein Außendienstmitarbeiter ist jeweils nur montags und freitags für je einen halben Arbeitstag im Büro seiner Firma. Der Arbeitgeber legt arbeitsvertraglich den Betriebssitz als erste Tätigkeitsstätte fest. Die Fahrten von der Wohnung des Außendienstmitarbeiters zum Betriebssitz können lediglich  mit einer Entfernungspauschale (€ 0,30 je Entfernungskilometer bis zu einer Entfernung von 20 km, für jeden weiteren Entfernungskilometer € 0,38 für VZ 2022 bis 2026) als Werbungskosten angesetzt werden. Die übrigen Fahrtkosten des Außendienstmitarbeiters (Kundenbesuche) gelten als Aufwendungen im Zusammenhang mit einer auswärtigen Tätigkeit. Sie können in tatsächlicher Höhe als Werbungskosten geltend gemacht oder steuerfrei erstattet werden. Aus Vereinfachungsgründen können auch pauschale Kilometersätze angesetzt werden.

Vorliegen einer "beruflichen Auswärtstätigkeit"

Aus der gesetzlichen Definition der ersten Tätigkeitsstätte und dem Umstand, dass jede Arbeitnehmerin bzw. jeder Arbeitnehmer nur eine Tätigkeitsstätte haben kann, ergibt sich im Umkehrschluss auch das Vorliegen einer beruflichen Auswärtstätigkeit. Eine solche liegt danach immer dann vor, wenn der Arbeitnehmer vorübergehend außerhalb seiner Wohnung und auch außerhalb seiner ersten Tätigkeitsstätte tätig wird. Berufliche Auswärtstätigkeiten führen regelmäßig zum Reisekostenabzug.

Weiträumiges Tätigkeitsgebiet

Hat die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte, sucht aber nach entsprechenden Weisungen/Vereinbarungen typischerweise arbeitstäglich dasselbe Tätigkeitsgebiet auf, gelten für die arbeitstäglichen Fahrten von der Wohnung zum nächstgelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet die Entfernungspauschale bzw. die Regelungen bei Nutzung eines Firmenwagens entsprechend (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG). Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes stellen Reisekosten dar.

Steuerliche Konsequenzen der „ersten Tätigkeitsstätte“

An der ersten Tätigkeitsstätte orientiert sich der Abzug von Reisekosten (Entfernungs-/Verpflegungspauschalen und Übernachtungskosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung). Liegt keine erste Tätigkeitsstätte vor, gelten sämtliche Aufwendungen als Reisekosten. Sind die Kriterien für eine erste Tätigkeitsstätte erfüllt, ist anstelle der Geltendmachung von Reisekosten nur der Ansatz der Entfernungspauschale möglich.

Die Entfernungspauschalen betragen bei Nutzung des Privatwagens (§ 9 Abs.1 Nr. 4 EStG)

Die Aufwendungen sind grundsätzlich auf € 4.500,00 im Jahr begrenzt, nutzt der Arbeitnehmer jedoch seinen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Pkw, kann auch ein höherer Betrag geltend gemacht werden.

Nutzung eines Firmenwagens mit Verbrennungsmotor:

Bei Nutzung eines Firmenwagens mit Verbrennungsmotor müssen bei Anwendung der 1-%-Methode als Monatspauschale 0,03 % des Bruttolistenpreises oder bei tageweiser Berechnung für jeden Tag 0,002 % des Bruttolistenpreises als geldwerter Vorteil versteuert werden. Ein Fahrtkostenersatz des Arbeitgebers zur ersten Tätigkeitsstätte stellt lohnsteuerpflichtiger Arbeitslohn dar (Ausschluss des steuerfreien Arbeitgeberersatzes § 3 Nrn. 13 und 16 EStG).

Nutzung eines Hybridelektrofahrzeugs oder Elektrofahrzeugs als Firmenwagen

Bei Nutzung eines Hybridelektrofahrzeugs ist die maßgebliche Bemessungsgrundlage für die Nutzungspauschalen nur zur Hälfte anzusetzen (hälftiger Bruttolistenpreis § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 2 EStG); bei Nutzung eines reinen Elektrofahrzeugs ist die maßgebliche Bemessungsgrundlage nur zu einem Viertel anzusetzen, sofern der Bruttolistenpreis nicht mehr als (2024) € 70.000 (bis 31.12. 2023  € 60.000,00) beträgt (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Nr. 3 EStG). Es ergeben sich hieraus folgende Nutzungspauschalen vom Bruttolistenpreis:

Verpflegungspauschalen

Verpflegungspauschalen können nicht verrechnet werden und Unterkunftskosten können nur im Rahmen der steuerlichen Regelungen für die doppelte Haushaltsführung (steuerlich kann nur der Ansatz der Entfernungspauschale erfolgen) geltend gemacht werden.

Dauerhaft festgelegter Ort

Als erste Tätigkeitsstätte kann auch ein dauerhaft festgelegter Ort gelten. Fahrten von der Wohnung zu einem dauerhaft festgelegten Ort (Fahrzeugdepot, Sammelstelle für den betrieblichen Sammeltransport, Busdepot, Fahrkartenverkaufsstellen usw.) gelten als Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte. Steuerlich kann nur der Ansatz der Entfernungspauschale erfolgen.

Eine beruflich veranlasste Auswärtstätigkeit liegt ebenfalls vor, wenn der Arbeitnehmer bei seiner individuellen beruflichen Tätigkeit typischerweise nur an ständig wechselnden Tätigkeitsstätten oder auf einem Fahrzeug tätig wird.

Diese Fallgruppe dient lediglich der Klarstellung, dass auch bei Arbeitnehmern, die keine Tätigkeitsstätte haben, eine lohnsteuerlich begünstigte Auswärtstätigkeit vorliegt. Dieser Gruppe kommt daher keine eigenständige lohnsteuerliche Bedeutung mehr zu.

Homeoffice und Fahrzeuge keine erste Tätigkeitsstätte

Ein Homeoffice stellt keine betriebliche Einrichtung dar und gilt infolgedessen nicht als erste Tätigkeitsstätte. Fahrzeuge, wie z. B. das Fahrzeug eines Berufskraftfahrers oder der Zug eines Lokführers usw., gelten nicht als ortsfeste Einrichtung und damit ebenfalls nicht als erste Tätigkeitsstätte.

Ist die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer nur an ständig wechselnden Einsatzorten oder auf einem Fahrzeug tätig, liegt eine berufliche Auswärtstätigkeit vor (zur beruflichen Auswärtstätigkeit siehe oben).

Fahrtkosten als Reisekosten

Begünstigte Fahrten

Hierbei handelt es sich um Fahrten, die durch die berufliche Auswärtstätigkeit veranlasst sind und die nicht zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte stattfinden. Als Reisekosten können folgende Fahrtkosten angesetzt werden (vgl. H 9.5 LStH 2024):

• Fahrten zwischen Wohnung oder erster Tätigkeitsstätte und auswärtiger Tätigkeitsstätte oder Unterkunft
• innerhalb desselben Dienstverhältnisses Fahrten zwischen mehreren auswärtigen Tätigkeitsstätten oder innerhalb eines weiträumigen Tätigkeitsgebietes (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 4 EStG) und Fahrten zwischen einer Unterkunft am Ort der auswärtigen Tätigkeitsstätte oder in ihrem Einzugsbereich und auswärtiger Tätigkeitsstätte

Nicht als Reisekosten zählen hingegen:

• Fahrten von der Wohnung zu einem bestimmten Sammelpunkt
• Fahrten von der Wohnung zu einem weiträumigen Tätigkeitsgebiet

Nur Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes stellen Reisekosten dar. Für Fahrten von der Wohnung zum nächstgelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet gelten die Entfernungspauschale bzw. die Regelungen bei Nutzung eines Firmenwagens entsprechend (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 3 EStG).

Berechnungsweise der Fahrtkosten

Die Fahrtkosten, die durch die Reisetätigkeit veranlasst sind, können in der tatsächlichen Höhe angesetzt werden. Dabei werden sowohl die durch die Benutzung eines eigenen Fahrzeuges entstandenen Kosten berücksichtigt als auch Kosten für öffentliche Verkehrsmittel (Bahn, Taxi, Flugzeug etc.).

Wird ein eigenes Kfz benutzt, kann die Höhe der Aufwendungen auf zwei Arten ermittelt werden:

• Anteilige Gesamtkosten
  Es sind grundsätzlich die auf die Dienstreisen entfallenden anteiligen Gesamtkosten zu ermitteln.
  Es kann aber auch vereinfacht auf Basis der Gesamtkosten und Gesamtkilometer eines 12-Monats-Zeitraums ein Kilometer-Satz ermittelt werden. Dieser kann so lange beibehalten werden, wie sich die Verhältnisse nicht wesentlich ändern. Eine Änderung der Verhältnisse kann sich beispielsweise durch Ablauf des Abschreibungszeitraums ergeben, wobei dieser grundsätzlich mit sechs Jahren anzusetzen ist.
• Pauschbeträge
  Statt der tatsächlichen Kfz-Kosten kann ein Pauschbetrag von € 0,30 je gefahrenem Kilometer angesetzt werden.

Bei Erstattung durch die Arbeitgeberin bzw. den Arbeitgeber sind Beleg- und Nachweispflichten zu beachten.

Verpflegungsmehraufwendungen

Inlandsreise

Der Höhe nach ist der steuerlich zu berücksichtigende Verpflegungsmehraufwand mit dem Pauschbetrag beschränkt. Der Einzelnachweis der Kosten für steuerliche Zwecke berechtigt nicht zum Abzug höherer Beträge.

Nach § 9 Abs. 4a Satz 3 Nr. 1-3 EStG gelten für Inlandsreisen folgende Verpflegungspauschalen:

• bei eintägigen Auswärtstätigkeiten und einer Abwesenheit von mehr als acht Stunden: € 14,00.
• bei mehrtätiger Auswärtstätigkeit:
  • am An- und Abreisetag (ohne Mindestabwesenheit): je € 14,00
  • Zwischentag (24 Stunden Abwesenheit): € 28,00

Beispiel:

Reise von Montag 8:00 Uhr bis Mittwoch 12:00 Uhr:

An- und Abreisetage sind per gesetzlicher Definition jene Tage, in denen der Reisende unmittelbar nach der Anreise oder vor der Abreise „außerhalb seiner Wohnung übernachtet“ (§ 9 Abs. 4a Satz 3 Nr. 2 EStG). Unerheblich ist, wie viele Stunden die Mitarbeiterin bzw. der Mitarbeiter an den An- und Abreisetagen tatsächlich abwesend ist; die Verpflegungspauschale gilt auf jeden Fall.

Verpflegungspauschale bei Auslandstätigkeit

Die jeweils für das betreffende Steuerjahr geltenden Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen bei Auslandstätigkeiten sind länderspezifisch und werden vom Bundesfinanzministerium (BMF) jährlich neu festgelegt.

Die Verpflegungsmehraufwendungen für 2024 können dem BMF-Schreiben v. 21.11.2023 - IV C 5 - S 2353/19/10010 :005 entnommen werden.

Kürzung der Verpflegungspauschalen

Die maßgeblichen Verpflegungspauschalen sind zu kürzen, wenn der Arbeitnehmerin bzw. dem Arbeitnehmer anlässlich oder während einer Auswärtstätigkeit eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt wird. Die Kürzungen betragen

1. für Frühstück um 20 %,
2. für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 %,

der jeweils maßgebenden Verpflegungspauschale für einen vollen Kalendertag.

Beispiel:

Inlandsreise über drei Tage:

Zeitliche Begrenzung

Der Abzug der Verpflegungsmehraufwendungen ist auf die ersten drei Monate einer längeren beruflichen Auswärtstätigkeit beschränkt. Die Frist beginnt nach einer zeitlichen Unterbrechung von mindestens vier Wochen neu. Unbedeutend ist der Anlass der Unterbrechung. So kann beispielsweise auch durch eine gezielte Urlaubsplanung der erneute Ansatz von Verpflegungspauschalen erreicht werden. 

Unentgeltliche Arbeitnehmerbewirtung durch den Arbeitgeber

Übliche Mahlzeiten sind mit dem amtlichen Sachbezugswert nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung (SvEV) anzusetzen. Ist die Mahlzeit eine „übliche Mahlzeit“, das trifft zu, wenn der Preis € 60,00 (inklusive Mehrwertsteuer und Getränke) nicht übersteigt, kommt es beim Arbeitnehmer nicht zur Hinzurechnung eines geldwerten Vorteils, wenn der Arbeitnehmer dem Grunde nach eine Verpflegungspauschale als Werbungskosten geltend machen kann. Die steuerliche Erfassung üblicher Mahlzeiten als Arbeitslohn ist dann ausgeschlossen, wenn der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale geltend machen kann, weil er

• innerhalb der Dreimonatsfrist mehr als acht Stunden außerhalb seiner ersten Tätigkeitsstätte tätig ist oder
• wenn eine mehrtägige Auswärtstätigkeit vorliegt. Nach Ablauf der Dreimonatsfrist ist die Bereitstellung von üblichen Mahlzeiten als Arbeitslohn zu erfassen.

Hinweis:

Kann aufgrund der Neuregelung eine Besteuerung der üblichen Mahlzeit unterbleiben, ist auf der Lohnsteuerbescheinigung der Großbuchstabe „M“ zu bescheinigen. Dies dient dazu, dass das Finanzamt eine eventuelle Kürzung der Verpflegungspauschalen bei der Steuerveranlagung erkennen kann.

Belohnungs- und Arbeitsessen

Als Belohnungsessen gelten alle Mahlzeiten, die keine üblichen sind, also deren Preis € 60,00 (inklusive Mehrwertsteuer und Getränke) übersteigt.

Belohnungsessen sind nach den allgemeinen Regeln zu bewerten und zu besteuern (§ 8 Abs 2 EStG). Die Steuer errechnet sich aus den für Sachbezüge üblichen Bemessungsgrundlagen (den um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreisen am Abgabeort) und unter Berücksichtigung der Steuerklasse des Arbeitnehmers.

Arbeitsessen sind steuerfrei, da diese nicht als geldwerter Vorteil/Arbeitslohn anzusehen sind. Es bleibt insoweit beim überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers.

Die Kürzung der Verpflegungspauschalen

Erhält die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer von der Arbeitgeberin bzw. vom Arbeitgeber übliche Mahlzeiten während der Auswärtstätigkeit, und wird auf die Versteuerung der Mahlzeit nach den o. g. Sachbezugswerten verzichtet, ist die Verpflegungspauschale entsprechend zu kürzen. Bemessungsgrundlage ist der Betrag der Verpflegungspauschale für eine 24-stündige Abwesenheit (€ 28,00; vgl. Beispiel unten zu den Übernachtungskosten, Kürzung der Verpflegungsmehraufwendungen um Frühstück, Mittag- und Abendessen).

Die Kürzungsregelung gilt auch bei Geschäfts- oder Arbeitsessen außerhalb der ersten Tätigkeitsstätte. Bei Belohnungsessen erfolgt keine Kürzung (denn diese sind mit dem vollen geldwerten Vorteil der Besteuerung zu unterwerfen). Die Kürzungsregelung gilt auch, wenn Reisekostenvergütungen einbehalten oder gekürzt oder vom Arbeitgeber pauschal besteuert werden. Zahlt der Arbeitnehmer ein Entgelt für die Mahlzeit, erfolgt insoweit keine Kürzung.

Amtliche Sachbezugswerte 2024

Für 2024 betragen die amtlichen Sachbezugswerte:

• a) für ein Mittag- oder Abendessen: € 4,13
• b) für ein Frühstück: € 2,17

Die obigen Sätze gelten nicht für sogenannte Belohnungsessen (Mahlzeiten einschließlich der Getränke zum Preis von mehr als € 60,00).

Auslandsreise

Der steuerliche Abzug der Auslandstagegelder wurde zuletzt mit dem Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts neu geregelt. Für Dienstreisen ins Ausland werden die Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz zugrunde gelegt. Die für 2024 geltenden Pauschbeträge sind bekannt gemacht im BMF-Schreiben vom 21.11.2023 - IV C 5 - S 2353/19/10010 :005.

Werden an einem Kalendertag Auswärtstätigkeiten im In- und Ausland durchgeführt, „ist für diesen Tag das entsprechende Auslandstagegeld maßgebend, selbst dann, wenn die überwiegende Zeit im Inland verbracht wird“ (R 9.6 Abs. 3 Satz 3 LStR 2023). Im Übrigen ist beim Ansatz des Auslandstagegeldes Folgendes zu beachten (R 9.6 Abs. 3 LStR 2023):

• Bei Flugreisen gilt ein Staat in dem Zeitpunkt als erreicht, in dem das Flugzeug dort landet; Zwischenlandungen bleiben unberücksichtigt, es sei denn, dass durch sie Übernachtungen notwendig werden.
• Bei Schiffsreisen ist das für Luxemburg geltende Tagegeld maßgeblich. Für die Tage der Ein- und Ausschiffung gelten die für den Hafenort maßgeblichen Tagegelder.

Übernachtungskosten

Inlandsreise

Notwendige Mehraufwendungen für beruflich veranlasste Übernachtungen außerhalb der ersten Tätigkeitsstätte können als Werbungskosten geltend gemacht werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5a EStG). Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen, die der Arbeitnehmerin bzw. dem Arbeitnehmer für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung entstehen. Ist die Unterkunft am auswärtigen Tätigkeitsort die einzige Wohnung/Unterkunft des Arbeitnehmers, liegt kein beruflich veranlasster Mehraufwand vor (vgl. R 9.7 Abs. 1 Satz 2 LStR 2023).

Die Übernachtungskosten sind grundsätzlich im Einzelnen nachzuweisen. Auf die Angemessenheit der Unterkunft selbst kommt es nicht an (z. B. 5-Sterne-Hotel). Sind die Aufwendungen dem Grunde nach zweifelsfrei entstanden (berufliche Veranlassung), können sie auch geschätzt werden (LStR H 9.7 2023). Die Arbeitgeberin bzw. der Arbeitgeber kann ohne Einzelnachweis für Übernachtungen im Inland einen Pauschbetrag von € 20,00 steuerfrei erstatten. Dies gilt nicht für Übernachtungen im Fahrzeug. Wie bisher ist der Werbungskostenabzug des Pauschbetrags nicht zulässig.

Wegen des unterschiedlichen Mehrwertsteuersatzes für Übernachtung (7 % Mehrwertsteuer) und Verpflegung (19 %) im Inland, wird der Frühstückspreis in der Regel extra ausgewiesen. Dann gilt dieser Betrag. Weist das Hotel neben der Übernachtungsleistung einen Gesamtbetrag für Nebenleistungen aus, ist der Gesamtbetrag für Nebenleistungen wie folgt zu kürzen:

1. für Frühstück um 20 % von € 30,00 (Inland = € 6,00),
2. für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 % von € 30,00 (Inland = jeweils € 12,00) Bemessungsgrundlage für den Kürzungsbetrag ist der Betrag der Verpflegungspauschale für eine 24-stündige Abwesenheit = € 30,00.

Wichtiger Hinweis: In vielen Fällen wird der Mitarbeiterin bzw. dem Mitarbeiter zu den Frühstückskosten häufig eine Zuzahlung, im Regelfall in Höhe von € 5,60, abverlangt. Die Frühstücksgestellung erfolgt in diesem Fall als entgeltliche sonstige Leistung des Arbeitgebers an den Arbeitnehmer mit der Konsequenz der umsatzsteuerlichen Belastung (BMF-Schreiben vom 5.3.2010 BStBl 2010 I S. 259 sowie Verfügung der Oberfinanzdirektion Rheinland vom 17.2.2011). Soll eine umsatzsteuerpflichtige sonstige Leistung vermieden werden, darf die Arbeitgeberin bzw. der Arbeitgeber nur den nach der Sozialversicherungsentgeltverordnung geltenden Wert für ein Frühstück von € 2,17,00 einbehalten (Wert für das Kalenderjahr 2024.  vgl. Abschnitt 1.8 Abs. 13 des Umsatzsteueranwendungserlasses). Eine Zurechnung der Frühstücksgestellung als geldwerter Vorteil zum Arbeitslohn entfällt ebenfalls. Trägt der Arbeitgeber alle dem Mitarbeiter während der Auswärtstätigkeit entstandenen Kosten (Übernachtung, Verpflegung), liegt umsatzsteuerlich keine unentgeltliche Wertabgabe an den Arbeitnehmer vor. Der Arbeitgeber kann den Vorsteuerabzug aus der Hotelrechnung vollumfänglich geltend machen und die Spesen als Betriebsausgabe verbuchen.

Auslandsreise

Für Auslandsreisen können die tatsächlichen Aufwendungen geltend gemacht werden, die der Arbeitnehmerin bzw. dem Arbeitnehmer für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft im Ausland zur Übernachtung entstehen. Die Übernachtungskosten sind grundsätzlich im Einzelnen nachzuweisen.

Die Arbeitgeberin bzw. der Arbeitgeber kann ohne Einzelnachweis für Übernachtungen im Ausland einen länderspezifischen Pauschbetrag steuerfrei erstatten. Dies gilt nicht für Übernachtungen im Fahrzeug.

Aufwendungen die zusätzlich anfallen, weil der Arbeitnehmer eine Unterkunft gemeinsam mit Personen nutzt, die in keinem Dienstverhältnis zum selben Arbeitgeber stehen, können nicht berücksichtigt werden. Abzugsfähig sind nur diejenigen Aufwendungen, die zusätzlich bei alleiniger Nutzung durch den Arbeitnehmer angefallen wären. Bei Mitnutzung eines Mehrbettzimmers (z. B. Doppelzimmer) können die Aufwendungen angesetzt werden, die bei Inanspruchnahme eines Einzelzimmers im selben Haus entstanden wären. (BMF v. 30.9.2013 a.a.O. Rz. 110 und Beispiel 50).

Wird durch Zahlungsbelege nur ein Gesamtpreis für Unterkunft und Verpflegung nachgewiesen und lässt sich der Preis für die Verpflegung nicht feststellen (z. B. Tagungspauschale), ist der Gesamtpreis zur Ermittlung der Übernachtungskosten wie folgt zu kürzen:

1. für Frühstück um 20 %,
2. für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 %

des für den Unterkunftsort maßgebenden Pauschbetrags für Verpflegungsmehraufwendungen bei einer Auswärtstätigkeit mit einer Abwesenheitsdauer von mindestens 24 Stunden.

Beispiel:

Auslandsreise nach Dänemark: Die Hotelrechnung mit Tagungspauschale (Übernachtungskosten, Frühstück, Mittagessen, Abendessen) beläuft sich auf einen Gesamtpreis von € 100,00. Der Pauschbetrag für Verpflegungsmehraufwendungen für Dänemark beträgt für 2024 bei einer Abwesenheit von mindestens 24 Stunden € 75,00. Die maßgeblichen Übernachtungskosten betragen:

Gesamtpreis: € 100,00

Abzüglich € 15,00 (für Frühstück: 20 % von € 75,00)

Abzüglich € 30,00 (für Mittagessen: 40 % von € 75,00)

Abzüglich € 30,00 (für Abendessen: 40 % von € 75,00)

ergibt € 25,00.

Reisenebenkosten

Diese können sein:

Kosten für öffentliche Verkehrsmittel und Taxis am Reiseort, Unfallkosten auf der Reise, Straßenbenutzungskosten wie Mautgebühren, Fährkosten, Telefongebühren, Kosten für Garage und Parkplatz, Kosten für Beförderung und Aufbewahrung von Gepäck. Reisenebenkosten werden unter den Voraussetzungen, die für die steuerliche Anerkennung von Reisekosten geltend, in tatsächlicher Höhe berücksichtigt und können als Werbungskosten abgezogen werden, soweit sie nicht vom Arbeitgeber steuerfrei erstattet wurden (R 9.8 Abs. 1 LStR 2023).

Doppelte Haushaltsführung

Als beruflich veranlasste Unterkunftskosten für die Zweitwohnung im Rahmen der doppelten Haushaltsführung können bis zu € 1.000,00 im Monat als Werbungskosten angesetzt oder steuerfrei von der Arbeitgeberin bzw. vom Arbeitgeber erstattet werden (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG).

Stand: 11. Juni 2024

Trotz sorgfältiger Datenzusammenstellung können wir keine Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit der dargestellten Informationen übernehmen. Bei weiteren Fragen stehen wir Ihnen im Rahmen unserer Berufsberechtigung jederzeit gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung.

Übersicht über die ab 1. Januar 2024 geltenden Pauschbeträge für Verpflegungsmehraufwendungen und Übernachtungskosten Inland (§ 9 Abs. 4a Satz 3 EStG, R 9.6 LStR 2023) sowie Ausland gem. BMF-Schreiben vom 21.11.2023 - IV C 5 - S 2353/19/10010 :005.

Die Pauschbeträge für Übernachtungskosten sind ausschließlich in den Fällen der Arbeitgebererstattung anwendbar (R 9.7 Absatz 3 LStR und Rz. 128 des BMF-Schreibens zur steuerlichen Behandlung der Reisekosten von Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern vom 25. November 2020, BStBl I S. 1228). Für den Werbungskostenabzug sind nur die tatsächlichen Übernachtungskosten maßgebend (R 9.7 Absatz 2 LStR und Rz. 117 des BMF-Schreibens zur steuerlichen Behandlung der Reisekosten von Arbeitnehmern vom 25. November 2020, BStBl I S. 1228); dies gilt entsprechend für den Betriebsausgabenabzug (R 4.12 Absatz 2 und 3 EStR).

Dieses Schreiben gilt entsprechend für doppelte Haushaltsführungen im Ausland (R 9.11 Absatz 10 Satz 1, Satz 7 Nummer 3 LStR und Rz. 112 ff. des BMF-Schreibens zur steuerlichen Behandlung der Reisekosten von Arbeitnehmern vom 25. November 2020, BStBl I S. 1228).

Stand: 1. Januar 2024

Trotz sorgfältiger Datenzusammenstellung können wir keine Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit der dargestellten Informationen übernehmen. Bei weiteren Fragen stehen wir Ihnen im Rahmen unserer Berufsberechtigung jederzeit gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung.

Schema

Haushaltsnahes Beschäftigungsverhältnis im Rahmen eines:

• sozialversicherungspflichtigen haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses
• haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses bei geringfügiger Beschäftigung i.S. § 8a SGB IV

→ Steuerermäßigung in Höhe von 20 % der Aufwendungen, höchstens € 510,00/Jahr

Haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse allgemeiner Art oder Inanspruchnahme selbstständiger Dienstleister:

Haushaltsnahe Dienstleistungen in einem nicht geringfügigen Beschäftigungsverhältnis, Aufwendungen für die Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege (soweit Kosten mit Haushaltshilfe vergleichbar), haushaltsnahe Pflege- u. Betreuungsleistung

→ Steuerermäßigung in Höhe von 20 % der Aufwendungen, höchstens € 4.000,00/Jahr

Handwerkerleistungen

Handwerkerleistung für Renovierungs-, Erhaltungs- u. Modernisierungsmaßnahmen, ohne Materialleistungen

→ Steuerermäßigung in Höhe von 20 % der Lohnkosten ohne Material, höchstens € 1.200,00/Jahr. Das entspricht einem steuerlich berücksichtigungsfähigen Gesamtaufwendungsbetrag von max. € 6.000,00 im Jahr.

Gliederung

Der Begriff des haushaltsnahen Beschäftigungsverhältnisses ist gesetzlich nicht definiert. Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) definiert als haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse jene Tätigkeiten, „die einen engen Bezug zum Haushalt haben“ (BMF, Schreiben vom 09.11.2016 - IV C 8 - S 2296 b/07/10003 :008 BStBl 2016 I S. 1213). Zu diesen Tätigkeiten zählt das BMF u. a.

• die Zubereitung von Mahlzeiten im Haushalt,
• die Reinigung der Wohnung der Steuerpflichtigen bzw. des Steuerpflichtigen,
• die Gartenpflege und die Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern sowie von kranken, alten oder pflegebedürftigen Personen.

Die Erteilung von Unterricht (z. B. Sprachunterricht), die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie sportliche und andere Freizeitbetätigungen fallen nicht darunter.

Aufwendungen für Haushaltshilfen mindern die tarifliche Einkommensteuer der bzw. des Steuerpflichtigen:

• bei geringfügigen Beschäftigungsverhältnissen (Arbeitsentgelt regelmäßig nicht über (ab 1.1. 2024) € 538,00/Monat und Zahlung der Sozialversicherungsbeiträge ausschließlich von der Arbeitgeberin bzw. dem Arbeitgeber):
  um 20 % der Aufwendungen, höchstens € 510,00,
• bei sozialversicherungspflichtigen Beschäftigungsverhältnissen: um 20 % der Aufwendungen, höchstens € 4.000,00,
  zu den begünstigten Aufwendungen des Steuerpflichtigen gehört der Bruttoarbeitslohn oder das Arbeitsentgelt (bei Anwendung des Haushaltsscheckverfahrens und geringfügiger Beschäftigung i.S. § 8a SGB IV) sowie die vom Steuerpflichtigen getragenen Sozialversicherungsbeiträge, die Lohnsteuer ggf. zuzüglich Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer, die Umlagen nach dem Aufwendungsausgleichsgesetz (U 1 und U 2) und die Unfallversicherungsbeiträge, die an den Gemeindeunfallversicherungsverband abzuführen sind. Die Höchstbeträge verringern sich für jeden vollen Monat, in dem die Haushaltshilfe nicht beschäftigt ist, um ein Zwölftel.
• Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung ist, dass das haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnis in einem inländischen oder in einem anderen in der Europäischen Union/EWR liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen durchgeführt wird, der Steuerpflichtige für die Tätigkeiten eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Leistungserbringers erfolgt ist. Die Rechnungsbelege müssen aufbewahrt und auf Verlangen des Finanzamtes vorgelegt werden können.

Unter haushaltsnahen Dienstleistungen im Sinne des § 35a Absatz 2 Satz 1 Alternative 2 EStG werden Leistungen verstanden, die eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen oder damit im Zusammenhang stehen (BMF v. 09.11.2016 - IV C 8 - S 2296 b/07/10003 :008 Ziffer II/5). Dazu zählen u. a. Tätigkeiten, die „gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden oder für die eine Dienstleistungsagentur oder ein selbstständiger Dienstleister in Anspruch genommen wird“. Das BMF zählt darunter auch geringfügige Beschäftigungsverhältnisse durch Wohnungseigentümergemeinschaften und Vermieter. Haushaltsnahe Dienstleistungen sind u. a. (vgl. auch Anlage I „Beispielhafte Aufzählung begünstigter und nicht begünstigter haushaltsnaher Dienstleistungen und Handwerkerleistungen“):

• Reinigung der Wohnung (z. B. durch Angestellte einer Dienstleistungsagentur oder einen selbstständigen Fensterputzer)
• Pflege- und Betreuungsleistungen von Angehörigen, z. B. durch Inanspruchnahme eines Pflegedienstes. Die Steuerermäßigung steht neben der pflegebedürftigen Person auch anderen Personen zu, wenn diese für Pflege- oder Betreuungsleistungen aufkommen.
• Gartenpflegearbeiten (z. B. Rasenmähen, Heckenschneiden)
• Umzugsdienstleistungen für Privatpersonen - abzüglich Erstattungen Dritter
• Dienstleistungen, wie Straßen- und Gehwegreinigung, Winterdienst, wenn sie auf dem Privatgelände durchgeführt werden. Dies gilt auch dann, wenn eine konkrete Verpflichtung besteht, (z. B. zur Reinigung und Schneeräumung von öffentlichen Gehwegen und Bürgersteigen).
• Tagesmutter
• Verarbeitung von Verbrauchsgütern im Haushalt
• Wachdienste.

Der Bundesfinanzhof hat mit Urteil vom 3.9.2015 (VI R 13/15) auch die Haustierbetreuung als haushaltsnahe Dienstleistung anerkannt. Die Finanzverwaltung erkennt Aufwendungen für die Fellpflege, das Ausführen (Gassi-Service) oder Reinigungsarbeiten innerhalb des Haushalts an, nicht jedoch Aufwendungen für Maßnahmen außerhalb des Haushaltes.

Die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen beträgt 20 % der Aufwendungen, höchstens aber € 4.000,00 pro Kalenderjahr. Sie ist haushaltsbezogen. Werden z. B. zwei pflegebedürftige Personen in einem Haushalt gepflegt, kann die Steuerermäßigung nur einmal in Anspruch genommen werden.

Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung ist, dass die haushaltsnahe Dienstleistung in einem inländischen oder in einem anderen in der Europäischen Union/EWR liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen durchgeführt wird, der Steuerpflichtige für die Tätigkeiten eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Leistungserbringers erfolgt ist. Die Rechnungsbelege müssen aufbewahrt und auf Verlangen des Finanzamtes vorgelegt werden können.

Handwerkerleistungen

Als Handwerkerleistungen gelten alle handwerklichen Tätigkeiten für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen in einem im Inland oder einem EU-/EWR-Mitgliedstaat liegenden Haushalt, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder kleine Ausbesserungsarbeiten handelt, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden, oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die im Regelfall nur von Fachkräften durchgeführt werden. Maßnahmen im Zusammenhang mit neuer Wohn- bzw. Nutzflächenschaffung in einem vorhandenen Haushalt sind begünstigt; nicht jedoch handwerkliche Tätigkeiten im Rahmen einer Neubaumaßnahme (BMF v. 9.11.2016 a.a.O. Rdn. 21).

Zu den handwerklichen Tätigkeiten zählen u. a. (vgl. Anlage 1 BMF v. 9.11.2016 a.a.O.):

• Arbeiten an Innen- und Außenwänden
• Arbeiten am Dach, an der Fassade, an Garagen, o. Ä.
• Reparatur oder Austausch von Fenstern und Türen
• Streichen/Lackieren von Türen, Fenstern (innen und außen), Wandschränken, Heizkörpern und -rohren
• Reparatur oder Austausch von Bodenbelägen (z. B. Teppichboden, Parkett, Fliesen)
• Reparatur, Wartung oder Austausch von Heizungsanlagen, Elektro-, Gas- und Wasserinstallationen
• Modernisierung oder Austausch der Einbauküche
• Modernisierung des Badezimmers
• Reparatur und Wartung von Gegenständen im Haushalt des Steuerpflichtigen (z. B. Waschmaschine, Geschirrspüler, Herd, Fernseher, Personal Computer und andere Gegenstände, die in der Hausratversicherung mitversichert werden können)
• Maßnahmen der Gartengestaltung (Arbeitskosten, nicht hingegen die Materialkosten sowie die erstmalige Anlage im Rahmen einer Neubaumaßnahme)
• Pflasterarbeiten auf dem Wohngrundstück
• Überprüfung von Anlagen (z. B. Gebühr für den Schornsteinfeger oder für die Kontrolle von Blitzschutzanlagen)
• Klavierstimmer
• Montageleistungen, z. B. beim Erwerb neuer Möbel
• Pilzbekämpfung
• Schornsteinfegerleistungen

Die Finanzverwaltung ergänzte mit Schreiben vom v. 1.9.2021 – (IV C 8 - S 2296-b/21/10002:001) die beispielhafte Aufzählung begünstigter und nicht begünstigter haushaltsnaher Dienstleistungen und Handwerkerleistungen um haushaltsnahe Dienstleistungen, die die Fahrbahn vor dem Grundstück eines Steuerpflichtigen betreffen. Steuerbegünstigt sind danach Maßnahmen wie Straßenreinigung oder Winterdienst für die Gehwege. Nicht dazu gehören Aufwendungen für Handwerkerleistungen der öffentlichen Hand, „die nicht nur einzelnen Haushalten, sondern allen an den Maßnahmen der öffentlichen Hand beteiligten Haushalten zugutekommen“. So werden Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für den Ausbau des allgemeinen Versorgungsnetzes oder die Erschließung einer Straße nicht anerkannt. Als Begründung führt die Finanzverwaltung an, dass es „insoweit an einem räumlich-funktionalen Zusammenhang der Handwerkerleistungen mit dem Haushalt des einzelnen Grundstückseigentümers“ fehlt.

Die tarifliche Einkommensteuer ermäßigt sich bei Aufwendungen für Handwerkerleistungen um 20 % der Lohnkosten ohne Material, höchstens um € 1.200,00. Das entspricht einem steuerlich berücksichtigungsfähigen Gesamtaufwendungsbetrag von max. € 6.000,00 im Jahr.

Die Leistungen dürfen nicht bar bezahlt, sondern müssen auf das Konto des Leistungserbringers gezahlt werden. Unerheblich ist, ob der Handwerker trotz vorhandenem Firmenkonto auf eine Barzahlung besteht. Dem Steuerpflichtigen bleibt der Steuerabzug auch in solchen Fällen versagt (BFH, Beschluss vom 30.7.2013 VI B31/13). Der Handwerker muss dem Steuerpflichtigen eine Rechnung ausgestellt haben. Die ausgestellte Rechnung ist dem Finanzamt auf Nachfrage vorzulegen.

Im Gesetz wird ausdrücklich geregelt, dass nur die Arbeitskosten, nicht hingegen der Materialaufwand in die Berechnung der Steuerermäßigung einbezogen werden darf.

Wohngeld- bzw. Betriebskosten: Viele haushaltsnahe Dienst- und Handwerkerleistungen sind in den Betriebskosten für Wohnungen enthalten. Der Wohnungseigentümer bzw. -mieter kann den in den Betriebskosten enthaltenen Anteil steuerlich geltend machen, wenn der Verwalter die Kosten in der Wohngeld- bzw. Betriebskostenabrechnung aufschlüsselt. Hierzu hat das BMF eine Muster-Bescheinigung entworfen, die von Wohnungsverwaltungen verwendet werden kann.

Ausschluss der Steuerermäßigung

Werden Aufwendungen bereits als Werbungskosten, Betriebsausgabe, Sonderausgabe oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt, so können die Steuerermäßigungen nicht in Anspruch genommen werden. Eine Steuerermäßigung wegen der Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen ist generell für öffentlich geförderte Maßnahmen ausgeschlossen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse gewährt werden und wenn diese tatsächlich in Anspruch genommen werden (§ 35a Abs. 3 Satz 2 EStG). Für Aufwendungen solcher haushaltsnaher Dienstleistungen, die als Kinderbetreuungskosten berücksichtigt werden, ist die Steuerermäßigung ebenfalls ausgeschlossen (§ 35a Abs. 5 EStG).

Haushalt des Steuerpflichtigen in der EU bzw. einem EWR-Mitgliedstaat

Allgemeine Voraussetzung für die Steuerermäßigung ist, dass die Tätigkeiten in einem Haushalt des Steuerpflichtigen ausgeübt werden. Der Haushalt kann einerseits im Inland, andererseits aber auch in einem sonstigen EU-/EWR-Mitgliedstaat liegen.

Stand: 1. Januar 2024

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Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber können ihren Arbeitnehmerinnen  Arbeitnehmern Fahrtkosten in Höhe der nach § 5 des Bundesreisekostengesetzes geltenden Wegstreckenentschädigungspauschalen steuerfrei erstatten (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a Satz 2 EStG, R 9.5 Abs. 1 Satz 5 LStR 2023):

Entfernungspauschale

Für die Veranlagungszeiträume 2021 bis 2026 ist für jeden Arbeitstag, an dem die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der ersten 20 Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro und für jeden weiteren vollen Kilometer eine Pauschale von 0,38 Euro für 2022 bis 2026 anzusetzen, höchstens € 4.500,00 im Kalenderjahr. Ein höherer Betrag als € 4.500,00 ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.

Die Zuschläge dürfen folgende Prozentsätze des Grundlohnes nicht übersteigen (§ 3b EStG):

• für Nachtarbeit: 25 %
• für Sonntagsarbeit: 50 %
• für Arbeit am 31. Dezember ab 14:00 Uhr und an den gesetzlichen Feiertagen: 125 %
• für Arbeit am 24. Dezember ab 14:00 Uhr, am 25. und 26. Dezember sowie am 1. Mai: 150 %

Nachtarbeit ist die Arbeit in der Zeit von 20:00 Uhr bis 6:00 Uhr. Wenn die Nachtarbeit vor 0:00 Uhr aufgenommen wird, erhöht sich der Zuschlagssatz auf 40 % in der Zeit von 0:00 Uhr bis 4:00 Uhr.

Sonntagsarbeit und Feiertagsarbeit ist die Arbeit in der Zeit von 0:00 Uhr bis 24:00 Uhr des jeweiligen Tages. Als Sonntagsarbeit und Feiertagsarbeit gilt auch die Arbeit in der Zeit von 0:00 Uhr bis 4:00 Uhr des auf den Sonntag oder Feiertag folgenden Tages.

Die gesetzlichen Feiertage werden durch die am Ort der Arbeitsstätte geltenden Vorschriften bestimmt. Wird an einem Sonntag, der zugleich Feiertag ist, gearbeitet, kann ein Zuschlag nur bis zur Höhe des jeweils geltenden Feiertagszuschlages steuerfrei gezahlt werden (R 3b Abs. 4 LStR 2023). Die Sonntage an Ostern und Pfingsten zählen zu den gesetzlichen Feiertagen. Dies gilt auch dann, wenn sie in den am Ort der Arbeitsstätte geltenden Vorschriften nicht ausdrücklich als Feiertage genannt werden (R 3b Abs. 3 Satz 3 LStR 2023).

Wir weisen darauf hin, dass aufgrund der gesetzlichen Regelungen durch das Entgeltfortzahlungsgesetz und das Bundesurlaubsgesetz die Zuschläge auch in Zeiten von Krankheit und Urlaub fortgezahlt werden müssen. Diese sind allerdings lohnsteuer- und sozialversicherungspflichtig.

Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber können ihren Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn (vgl. dazu § 8 Abs. 4 EStG und Anmerkung unten) “Sachbezüge von insgesamt € 50,00 () pro Kalendermonat lohnsteuer- und sozialversicherungsfrei gewähren. Ein steuerfreier Sachbezug im Rahmen der Regelung in § 8 Absatz 2 Satz 1 i,V.m Satz 11 EStG liegt bei jeder nicht in Geld bestehenden Einnahme vor. Dazu zählen beispielsweise (vgl. H 8.1.(1-4) LStH 2023:

Zusätzlich zum Arbeitslohn gewährte Gutscheine oder Geldkarten, die ausschließlich zum Bezug von Waren oder Dienstleistungen vom Aussteller des Gutscheins berechtigen. Seit 2022 dürfen Warengutscheine nur in einem begrenzten regionalen Gebiet einlösbar sein. Außerdem darf der Warengutschein nur zum Bezug eines begrenzten Dienstleistungs- oder Warenspektrums berechtigen. Steuerschädlich ist, wenn der Gutschein/die Geldkarte zum Marketplace/Onlinebezug für eine beliebige Anzahl von Waren berechtigt. Seit Januar 2022 dürfen Geldkarten nicht über eine Barauszahlungsfunktion verfügen bzw. Merkmale eines generellen Zahlungsinstruments besitzen. Zweckgebundene Geldleistungen (z. B. laufende Zuwendungen bei Mitgliedschaft in einem Fitnessstudio), nachträgliche Kostenerstattungen oder andere, auf einen Geldbetrag lautende Zuwendungen des Arbeitgebers sind hingegen generell keine Sachbezüge.

Ein Sachbezug liegt auch dann nicht vor, wenn der Arbeitnehmer einen Anspruch gegenüber dem Arbeitgeber hat, ihm anstelle der Sache den Barlohn in Höhe des Werts des Sachbezugs auszubezahlen, selbst wenn der Arbeitgeber die Sache zuwendet oder es sich um im Inland gültige gesetzliche Zahlungsmittel oder Zahlungen in einer gängigen, frei konvertiblen und im Inland handelbaren ausländischen Währung handelt

Unter einen Sachbezug fällt auch die Überlassung sogenannter „Jobtickets“, die seit 1.1.2019 lohnsteuerfrei sind. Seit 2020 erfolgt eine Anrechnung des Sachbezugs auf die Entfernungspauschale des Arbeitnehmers nicht mehr, wenn der Arbeitgeber das Jobticket mit 25 % pauschal versteuert. Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber können im Einzelnen wählen zwischen einem Pauschalsteuersatz von 15 % unter Anrechnung auf die Entfernungspauschale (§ 40 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 EStG) oder einem Pauschalsteuersatz von 25 % ohne Minderung der Entfernungspauschale (§ 40 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG). Diese Pauschalbesteuerungsmöglichkeit gilt auch für solche Jobtickets, die nicht zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn, sondern nach vereinbarter Gehaltsumwandlung ausgegeben werden.

In allen Fällen darf der Sachbezug in seinem Wert die Freigrenze von € 50,00 (bis 2021: € 44,00) monatlich pro Arbeitnehmerin bzw. Arbeitnehmer nicht übersteigen. Bei auch nur geringfügigem Übersteigen dieser Grenze wird der volle Betrag steuer- und sozialversicherungspflichtig. Ein Hochrechnen der Monatsbeträge in Jahresbeträge ist unzulässig.

Aufmerksamkeiten

Steuerfrei bleiben typische Aufmerksamkeiten aus persönlichem Anlass bis zu einem Wert von € 60,00 (R 19.6 LStR 2023). Typische Aufmerksamkeiten sind Geschenke wie Bücher, Blumen, CDs zum Geburtstag oder zur Hochzeit. Aufmerksamkeiten können neben den steuerfreien Sachbezügen (siehe oben) gewährt werden.

Betreuungsleistungen zur besseren Vereinbarkeit von Beruf und Familie

Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber können ihren Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern Serviceleistungen zur besseren Vereinbarkeit von Beruf und Familie steuerfrei anbieten. Darunter fallen die Beratung und Vermittlung von Betreuungsleistungen für Kinder und pflegebedürftige Angehörige (§ 3 Nr. 34a EStG i.d.F Zollkodex-Anpassungsgesetz). Die Leistungen sind in tatsächlicher Höhe lohnsteuerfrei. Eine Höchstbetragsgrenze ist vom Gesetz nicht vorgesehen.

Zudem sind Zahlungen des Arbeitgebers bis zur Höhe von € 600,00 jährlich zur kurzfristigen Betreuung von Kindern, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben (im Fall einer Behinderung beträgt die Altersgrenze 25), oder von pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers steuerfrei, sofern die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig wird.

Voraussetzung ist, dass die Leistungen zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gewährt werden. Zu den gesetzlichen Voraussetzungen siehe § 8 Abs. 4 EStG und Anmerkung unten.

Steuerfrei und von Sozialabgaben unbelastet sind Zuschüsse der Arbeitgeberin bzw. des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen (§ 3 Nr. 33 EStG, R 3.33 LStR 2023). Den nicht schulpflichtigen Kindern stehen schulpflichtige Kinder gleich, solange sie mangels Schulreife vom Schulbesuch zurückgestellt oder noch nicht eingeschult sind ( R 3.33 Abs. 3 Satz 4 LStR 2023. Hierzu zählen betriebseigene und außerbetriebliche Kindergärten, Kindertagesstätten und auch eine Unterbringung bei einer Tagesmutter, sofern diese nicht als Angestellte des Arbeitnehmers anzusehen ist, sondern als Selbstständige tätig wird. Steuerfrei sind nur Unterkunft, Betreuung und Verpflegung der Kinder. Nicht steuerfrei sind Leistungen für die Vermittlung einer Unterbringungsmöglichkeit (R 3.33 Abs. 1 Satz 3 LStR 2023). Dasselbe gilt für Zuschüsse zur Beförderung des Kindes zwischen Wohnung und Kindergarten. Soweit Arbeitgeberleistungen auch den Unterricht des Kindes umfassen, sind sie nicht steuerfrei.

Steuerfrei sind nur Arbeitgeberzuwendungen, die zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn gezahlt werden. Zu den gesetzlichen Voraussetzungen siehe § 8 Abs. 4 EStG und Anmerkung unten. Ein Gehaltsverzicht des Arbeitnehmers zugunsten des Betreuungszuschusses (Barlohnumwandlung) führt nicht zu einer steuerlichen Anerkennung der Zuwendung.

Übliche Zuwendungen der Arbeitgeberin bzw. des Arbeitgebers an die Arbeitnehmerin bzw. den Arbeitnehmer im Rahmen von Betriebsveranstaltungen sind steuerfrei, wenn sie einen Betrag von € 110,00 (inkl. Umsatzsteuer) nicht übersteigen. Der Freibetrag gilt je Betriebsveranstaltung bis zu maximal zwei Betriebsveranstaltungen pro Jahr (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a Satz 4 EStG).

Als Betriebsveranstaltungen gelten sämtliche von der Betriebsleitung, dem Betriebsrat usw. organisierte Zusammenkünfte mit der Belegschaft aus besonderem Anlass, welche den Charakter einer Gesellschaftsveranstaltung und Feier haben. Die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung muss dabei allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offen stehen (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1a Satz 3 EStG). Beispiele sind u. a. Weihnachtsfeiern, Jubiläumsfeiern und Betriebsausflüge.

Auch mehrtägige Veranstaltungen sind steuerfrei, sofern der Freibetrag von € 110,00 inkl. USt. eingehalten wird.

Maßgeblich für die Berechnung des Freibetrages sind nach der BFH-Rechtsprechung (Urt. v.29.4.21 VI R 31/18) alle mit der Betriebsveranstaltung in unmittelbarem Zusammenhang stehenden Aufwendungen des Arbeitgebers inklusive der Umsatzsteuer. Nach Auffassung des BFH besteht keine Rechtsgrundlage, „bestimmte einzelne Aufwendungen des Arbeitgebers aus der Bemessungsgrundlage auszuscheiden“. Unerheblich ist, ob Aufwendungen beim Arbeitnehmer einen Vorteil begründen oder nicht.

Alle Aufwendungen des Arbeitgebers sind dem Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen zuzurechnen.

Überschreiten die Aufwendungen den 110-Euro-Freibetrag, ist der Mehrbetrag der Lohnsteuer zu unterwerfen. Nimmt beispielsweise die Arbeitnehmerin bzw. der Arbeitnehmer selbst mit einer Begleitperson teil und betragen die Aufwendungen je Person inkl. Umsatzsteuer € 200,00, sind € 110,00 steuerfrei und € 90,00 lohnsteuerpflichtig. Die Arbeitgeberin bzw. der Arbeitgeber kann hier alternativ die Pauschalversteuerung wählen und die Steuern übernehmen.

Steuerfrei bleiben typische Aufmerksamkeiten bis zu einem Wert von € 60,00 pro Anlass. Typische Aufmerksamkeiten sind Geschenke wie Bücher, Blumen, CDs zum Geburtstag oder zur Hochzeit.

Als Aufmerksamkeiten gelten auch Getränke und Genussmittel, die der Arbeitgeber zum Verzehr im Betrieb unentgeltlich oder teilentgeltlich bereitstellt, sofern deren Wert € 60,00 nicht überschreitet (R 19.6 LStR 2023).

Typische Berufskleidungen sind zum Beispiel der Blaumann, Arbeitshandschuhe, der schwarze Anzug des Leichenbestatters (BFH, 30.9.1970 I R 33/69), die Dienstkleidung eines Polizisten (FG Niedersachsen, Urt. V. 12.9.2002 16 K 10551/99), Arztkittel und Arztjacke (BFH, 6.12.1990 IV 65/90), nicht aber weiße Hosen oder Schuhe oder eine einheitliche bürgerliche Kleidung für das Verkaufspersonal, auch wenn diese durch die Kleiderordnung der Arbeitgeberin bzw. des Arbeitgebers vorgegeben sind (FG Düsseldorf 12.12.2000 17 K 4509/95). Bei einem Gesellschafter-Geschäftsführer eines Speiselokals, der die Funktion eines Oberkellners ausübt, hat der BFH auch die Kombination einer schwarzen Hose in Verbindung mit einer weißen Kellnerjacke als typische Berufskleidung angesehen (BFH, Urteil vom 4.12.1987, VI R 20/85).

In einem neueren Urteil lehnte der BFH-Aufwendungen für bürgerliche Kleidung als Berufskleidung generell ab. Kosten für bürgerliche Kleidung zählen zu den unverzichtbaren Aufwendungen der Lebensführung (BFH, Urt. V. 16.3.2022 VIII R 33/18; veröffentlicht am 23.6.2022). Businesskleidung wie Anzüge, Hemden und Schuhe zählen nicht zur Berufskleidung (Finanzgericht Hamburg, Urt. V. 26.3.2014- 6 K 231/12). Ebenso wenig als Werbungskosten abziehbar sind Aufwendungen eines Croupiers für einen schwarzen Anzug (FG Baden-Württemberg v. 31.1.2006- 4 K 448/01).

Die Reinigung von typischer Berufskleidung zählt nicht zu den steuerlich absetzbaren Instandhaltungs- und Instandsetzungskosten (R 3.31 LStR 2023).

Eine Weiterbildung bzw. Fortbildung liegt vor, wenn sie zur Erweiterung und Vertiefung berufsbezogener Kenntnisse erfolgt. Werden diese Bildungsmaßnahmen vom Arbeitgeber veranlasst und die Kosten von ihm getragen (für Rechnung des Arbeitgebers), so können diese steuerfrei ausbezahlt werden. Voraussetzung ist, dass die Bildungsmaßnahmen im ganz überwiegenden betrieblichen Interesse der Arbeitgeberin bzw. des Arbeitgebers durchgeführt werden. Aufwendungen sind zum Beispiel Lehrgangsgebühren, Prüfungsgebühren, Kosten für Fachbücher und -zeitschriften, Schreibmaterial, Teilnahme- und Tagungsgebühren, Arbeitsmittel, Fahrtkosten, Verpflegungsmehraufwendungen und Kosten der Unterkunft.

Mit Belegschafts- oder Personalrabatten werden Arbeitnehmerinnen und Arbeitnehmern kostenlose oder ver­billigte Waren bzw. Dienstleistungen überlassen. Der erzielte Preisvorteil durch Per­so­nal­rabatt ist bis zu einem Freibetrag von € 1.080,00 pro Kalenderjahr steuerfrei. Bemessungsgrundlage für die Sachbezüge bildet der um vier Prozent geminderte Endpreis (einschließlich der Umsatzsteuer), zu dem die Arbeitgeberin bzw. der Arbeitgeber die Ware oder Dienstleistung fremden Letztverbrauchern anbietet. Der Preisvorteil errechnet sich aus der Differenz dieses verminderten Endpreises zum vom Arbeitnehmer tatsächlich entrichteten Preis.

Rabatte, die der Arbeitgeber nicht nur seinen Arbeitnehmern, sondern auch fremden Dritten üblicherweise einräumt, begründen bei Arbeitnehmern keinen steuerpflichtigen Arbeitslohn (BFH, Urteil vom 26.7.2012 VI R 27/11). Letzteres gilt insbesondere auch für Rabatte von Werksangehörigen aus der Automobilbranche: Als Bemessungsgrundlage für den Endpreis i.S. des Gesetzes nicht geeignet sind unverbindliche Preisempfehlungen eines Automobilherstellers (BFH, Urteil vom 17.6.2009 – VI R 18/07). Unverbindliche Preisempfehlungen entsprechen im Regelfall nicht dem tatsächlichen Angebotspreis im allgemeinen Geschäftsverkehr. Denn auf unverbindliche Preisempfehlungen werden im Regelfall Preisnachlässe gewährt.

Das BMF hat hierzu in einem Schreiben die rückwirkend ab 1. Januar 2009 gültigen Bewertungsregeln für Personalrabatte veröffentlicht, die Automobilhersteller oder -händler ihren Arbeitnehmern beim Kfz-Kauf gewähren (BMF, Schreiben vom 18.12.2009 - IV C 5 - S 2334/09/10006 - 2009/0830813).

Das BMF hat dabei bei der Ermittlung des tatsächlichen Angebotspreises einzelne Faktoren den veränderten Marktbedingungen angepasst und u. a. bestimmt, dass Endpreis i. S. v. § 8 Abs. 3 EStG der Preis ist, der sich ergibt, wenn 80 % des Preisnachlasses, der durchschnittlich beim Verkauf an fremde Letztverbraucher im allgemeinen Geschäftsverkehr tatsächlich gewährt wird, von dem empfohlenen Preis abgezogen wird.

Kosten für einen beruflich veranlassten Umzug können von der Arbeitgeberin bzw. vom Arbeitgeber im Rahmen der Höchstbeträge nach dem Bundesumzugskostengesetz bzw. der Auslandsumzugskostenverordnung steuerfrei erstattet werden.

Zu unterscheiden ist zwischen:

• Umzugskosten für die Wegverlegung des Lebensmittelpunkts vom Beschäftigungsort in die Wohnung außerhalb des Beschäftigungsorts. Diese können nicht steuerlich geltend gemacht werden (Kosten der privaten Lebensführung).
• Umzugskosten für die Wegverlegung des Lebensmittelpunkts vom Beschäftigungsort in eine andere, ausschließlich aus beruflichen Gründen genutzte Wohnung am Beschäftigungsort. Diese sind als Werbungskosten abzugsfähig (R 9.11 Abs. 9 Satz 5 LStR 2023).
• Umzugskosten nach Wegverlegung des Lebensmittelpunkts vom Beschäftigungsort durch endgültige Aufgabe der Zweitwohnung am Beschäftigungsort: Diese können insoweit als Werbungskosten geltend gemacht werden, als dass die Auflösung ausschließlich beruflich veranlasst ist (R 9.11 Abs. 9 Satz 4 LStR 2023).
• Im Fall eines möglichen Werbungskostenabzugs sind die Kosten im Einzelnen nachzuweisen. Ein Ansatz von Pauschalen kommt nicht in Betracht (R 9.11 Abs. 9 Satz 2 LStR 2023).
• In allen sonstigen Fällen (z. B. infolge des Eintritts in den Ruhestand) sind Umzugskosten Kosten der privaten Lebensführung.

Unterstützungsleistungen von privaten Arbeitgeberinnen und Arbeitgebern an einzelne Arbeitnehmerinnen bzw. Arbeitnehmer bei Krankheits- und Notfällen können bis zu € 600,00 je Kalenderjahr steuerfrei erfolgen. Ein € 600,00 übersteigender Betrag ist auch dann steuerfrei, wenn er anlässlich eines besonderen Notfalls gewährt wird. Bei der Beurteilung, ob ein solcher Notfall vorliegt, sind stets die Einkommensverhältnisse und der Familienstand des Arbeitnehmers zu berücksichtigen. Arbeitslosigkeit stellt keinen besonderen Notfall dar (R 3.11 LStR 2023).

Betriebliche Gesundheitsförderung

Zusätzlich zum geschuldeten Arbeitslohn (zu den gesetzlichen Voraussetzungen siehe § 8 Abs. 4 EStG und Anmerkung unten) können Arbeitgeberinnen und Arbeitgeber bis zu € 600,00 je Arbeitnehmerin bzw. je Arbeitnehmer und Jahr für Gesundheitsfördermaßnahmen i.S. von § 20a Abs. 1 i. V. mit § 20 Abs. 1 Satz 3 SGB V steuerfrei aufwenden (§ 3 Nr. 34 EStG). Förderungsfähige Gesundheitsmaßnahmen sind jene, die im Leitfaden Prävention der Spitzenverbände der Krankenkassen enthalten sind, u. a. Kurse zur gesunden Ernährung, Rückengymnastik, Suchtprävention, Stressbewältigung. Dazu gehören auch Massagen, wenn sie in den betrieblichen Räumen ausgeführt werden. Nicht steuerfrei sind Zuschüsse des Arbeitgebers für Beiträge zu Sportvereinen oder Fitnessstudios. Steuerfrei sind auch Barleistungen an den Arbeitnehmer. Voraussetzung ist jeweils, dass die Leistungen vom Arbeitgeber zusätzlich erbracht werden und keine Arbeitsentgeltwandlung darstellen.

Erholungsbeihilfen

Für Erholungsbeihilfen kann der Arbeitgeber die Lohnsteuer in einem Pauschsteuersatz von 25 % erheben, wenn diese € 156,00 für den Arbeitnehmer, € 104,00 für dessen Ehegatten und € 52,00 für dessen Kind je Kalenderjahr nicht übersteigen und der Arbeitgeber sicherstellt, dass die Beihilfen zu Erholungszwecken verwendet werden (§ 40 Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 EStG). Die Sicherstellung der Verwendung von Erholungsbeihilfen setzt voraus, dass der Arbeitgeber über die Verwendung der Mittel Kenntnis hat (BFH vom 19.9.2012 - VI R 55/11). Pauschal besteuerte Erholungsbeihilfen gelten nicht als Arbeitsentgelt i.S.d. Sozialversicherungsrechts, sind also sozialversicherungsfrei. Zur Dokumentation sind Belege zu den Lohnunterlagen zu nehmen.

Anmerkung: zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn werden Leistungen des Arbeitgebers erbracht, wenn:

1. die Leistung nicht auf den Anspruch auf Arbeitslohn angerechnet wird,
2. der Anspruch auf Arbeitslohn nicht zugunsten der Leistung herabgesetzt wird,
3. die verwendungs- oder zweckgebundene Leistung nicht anstelle einer bereits vereinbarten künftigen Erhöhung des Arbeitslohns gewährt und
4. bei Wegfall der Leistung der Arbeitslohn nicht erhöht wird (§ 8 Abs. 4 EStG)

Stand: 1. Januar 2024

Trotz sorgfältiger Datenzusammenstellung können wir keine Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit der dargestellten Informationen übernehmen. Bei weiteren Fragen stehen wir Ihnen im Rahmen unserer Berufsberechtigung jederzeit gerne für eine persönliche Beratung zur Verfügung.